Товарный знак — лицо организации. Бухгалтерский и налоговый учет товарного знака

Товарные знаки по законодательству Российской Федерации представляют собой обозначения, способные отличать товары одних юридических или физических лиц от однородных товаров других юридических и физических лиц.
Товарный знак может иметь словесное, изобразительное, объемное и другое обозначение, зарегистрированное в установленном порядке и защищающее исключительные права продавца на пользование товарным знаком.
. Какие условия должны выполняться для этого, как осуществляется учет, а также некоторые другие вопросы, связанные с товарными знаками, мы постараемся рассмотреть в этой статье.
Прежде всего обратимся к Гражданскому кодексу Российской Федерации (далее - ГК РФ), а именно параграфу 2 "Право на товарный знак и право на знак обслуживания" гл. 76 части четвертой ГК РФ.
Итак, на товарный знак, то есть на обозначение, служащее для индивидуализации товаров юридических лиц или индивидуальных предпринимателей, в соответствии со ст. 1477 ГК РФ признается исключительное право, обладателем которого на основании ст. 1478 ГК РФ может быть, в частности, юридическое лицо .

Условия для признания товарного знака нематериальным активом

Для того чтобы организация могла учесть товарный знак в качестве объекта нематериальных активов, должны выполняться определенные условия, установленные Положением по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2007", утвержденным Приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. N 153н (далее - ПБУ 14/2007).
Перечень условий, которые единовременно должны выполняться для того, чтобы товарный знак можно было учесть в качестве нематериального актива, содержит п. 3 ПБУ 14/2007:
- объект способен приносить организации экономические выгоды в будущем, причем это условие признается выполненным, если объект предназначен для использования в деятельности организации (изготовлении продукции, выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд.
Обратите внимание, что ПБУ 14/2007 не ставит условием обязательное использование объекта организацией, он должен быть лишь предназначен для использования. То есть товарный знак по каким-то причинам может временно не использоваться организацией, но тем не менее он будет учитываться в составе нематериальных активов;
- организация имеет право на получение экономических выгод, которые данный объект способен приносить в будущем. Для выполнения этого условия необходимо наличие охранных или иных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительных прав организации на него.
В качестве таких документов рассматриваются патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор об отчуждении исключительного права на результат интеллектуальной деятельности или на средство индивидуализации, документы, подтверждающие переход исключительного права без договора, и так далее.
На товарный знак признается исключительное право, удостоверяемое свидетельством на товарный знак , причем свидетельство выдается на товарный знак, зарегистрированный в Государственном реестре товарных знаков, что установлено ст. 1481 ГК РФ. Свидетельство на товарный знак удостоверяет приоритет товарного знака и исключительное право на него в отношении товаров, указанных в свидетельстве.
Свидетельство на товарный знак согласно ст. 1504 ГК РФ выдается федеральным органом исполнительной власти по интеллектуальной собственности в течение месяца со дня государственной регистрации товарного знака в Государственном реестре товарных знаков. Форма свидетельства и перечень указываемых в нем сведений установлены Приказом Роспатента от 8 августа 2006 г. N 90 "Об утверждении форм свидетельства на товарный знак (знак обслуживания), свидетельства на коллективный знак, свидетельства на общеизвестный товарный знак, свидетельства на право пользования наименованием места происхождения товара и форм приложений к упомянутым свидетельствам".
Организация может приобрести исключительное право на товарный знак и на основании договора об отчуждении исключительного права на товарный знак. Согласно ст. 1488 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права на товарный знак правообладатель передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ему исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.
Договор об отчуждении исключительного права на товарный знак, а также другие договоры, посредством которых осуществляется распоряжение исключительным правом на товарный знак, должны быть заключены в письменной форме и подлежат государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности , что следует из ст. 1490 ГК РФ;
- возможность выделения или отделения (идентификации) объекта от других активов.
Идентификация в общепринятом понимании представляет собой установление тождества объектов на основе совпадения их признаков. Как правило, идентификация объекта производится на основании правоустанавливающего документа на объект. Товарный знак может быть идентифицирован на основе свидетельства на товарный знак;
- объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев.
Под сроком полезного использования нематериального актива на основании п. 25 ПБУ 14/2007 понимается выраженный в месяцах период, в течение которого организация предполагает использовать объект с целью получения экономической выгоды. Для отдельных видов нематериальных активов срок полезного использования может определяться исходя из количества продукции или иного натурального показателя объема работ, ожидаемого к получению в результате использования активов этого вида.
ПБУ 14/2007 выделяет две категории нематериальных активов - с определенным и неопределенным сроком полезного использования. Срок полезного использования товарного знака определяется исходя из срока действия прав организации на товарный знак.
Срок действия исключительного права на товарный знак определен ст. 1491 ГК РФ. Этой статьей установлено, что исключительное право на товарный знак действует в течение 10 лет со дня подачи заявки на государственную регистрацию товарного знака. Срок действия товарного знака по заявлению правообладателя, поданному в течение последнего года действия этого права, может быть продлен на 10 лет, причем продление срока действия возможно неограниченное число раз;
- организацией не предполагается продажа объекта в течение 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- фактическая (первоначальная) стоимость объекта может быть достоверно определена.
Под фактической (первоначальной) стоимостью нематериального актива на основании п. 7 ПБУ 14/2007 понимается сумма, исчисленная в денежном выражении, равная величине оплаты в денежной и иной форме или величине кредиторской задолженности, уплаченная или начисленная организацией при приобретении, создании нематериального актива и обеспечении необходимых условий для использования его в запланированных целях.
Порядок формирования фактической (первоначальной) стоимости зависит от способа поступления актива в организацию и определяется в соответствии с разд. II ПБУ 14/2007. Как и иные активы, товарные знаки могут быть приобретены за плату, получены в счет вклада в уставный (складочный) капитал, получены по договору дарения, приобретены по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами.
Самыми распространенными способами поступления товарных знаков являются, тем не менее, их создание и приобретение за плату.
Товарный знак может быть создан по договору авторского заказа. Согласно ст. 1288 ГК РФ по договору авторского заказа одна сторона (автор) обязуется по заказу другой стороны (заказчика) создать обусловленное договором произведение науки, литературы или искусства на материальном носителе или в иной форме. При определении предмета договора авторского заказа необходимо учитывать Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 27 июня 2006 г. N 2039/06 по делу N А56-10018/2005, в котором сказано, что договор авторского заказа считается заключенным, если предмет договора оговорен максимально конкретно. Таким образом, в договоре авторского заказа необходимо как можно точно конкретизировать параметры создаваемого произведения, иначе возникает риск признания такого договора незаключенным вследствие несогласованности сторонами существенного условия о его предмете.
Договор авторского заказа в соответствии с абз. 3 п. 1 ст. 1288 ГК РФ является возмездным, если соглашением сторон не предусмотрено иное. Поэтому в договоре должен быть определен размер вознаграждения или порядок его определения. Если предметом договора является разработка товарного знака, то вознаграждение в большинстве определяется в договоре в виде фиксированной суммы.
Товарный знак, созданный по договору авторского заказа, может стать объектом нематериальных активов в том случае, если договором будет предусмотрено отчуждение заказчику исключительного права на товарный знак, который должен быть создан автором.
Товарный знак может быть создан работником организации в рамках выполнения трудовых обязанностей. Из п. 1 ст. 1295 ГК РФ следует, что служебным произведением является произведение науки, литературы и искусства, созданное в пределах трудовых обязанностей, установленных для работника (автора). Исключительное право на произведение в общем случае принадлежит автору произведения, что установлено пп. 1 п. 2 ст. 1255 ГК РФ. Но в отношении служебного произведения п. 2 ст. 1295 ГК РФ установлена специальная норма, согласно которой исключительное право на служебное произведение принадлежит работодателю, если трудовым или иным договором между работодателем и автором не предусмотрено иное. Следует отметить, что служебные произведения обладают характерными признаками, основным из которых является наличие трудовых отношений между автором произведения и работодателем. Трудовые отношения в соответствии со ст. 16 Трудового кодекса Российской Федерации возникают на основании трудового договора, заключаемого в письменной форме между работником и работодателем.
В Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 12 декабря 2005 г. N А56-40457/04 сказано, что исключительные права на использование служебного произведения принадлежат лицу, с которым автор состоит в трудовых отношениях (работодателю), если в договоре между ним и автором не предусмотрено иное.
Служебное произведение принимается к бухгалтерскому учету в качестве НМА по фактической (первоначальной) стоимости, определенной по состоянию на дату принятия его к учету, что следует из п. 6 ПБУ 14/2007.
Перечень расходов, связанных с приобретением НМА за плату, определен п. 8 ПБУ 14/2007. При создании товарного знака помимо расходов, перечисленных в п. 8, в первоначальную стоимость включаются и расходы, перечисленные в п. 9 ПБУ 14/2007.

Обратите внимание! Перечни расходов, формирующих первоначальную стоимость нематериальных активов, являются открытыми, поэтому в учетной политике организации необходимо предусмотреть состав расходов, включаемых в первоначальную стоимость служебных произведений, учитываемых в качестве нематериальных активов.
Если товарный знак приобретается у другой организации, стороны должны заключить договор об отчуждении исключительного права на товарный знак. Согласно ст. 1488 ГК РФ по договору об отчуждении исключительного права на товарный знак одна сторона (правообладатель) передает или обязуется передать в полном объеме принадлежащее ей исключительное право на соответствующий товарный знак в отношении всех товаров или в отношении части товаров, для индивидуализации которых он зарегистрирован, другой стороне - приобретателю исключительного права.
Обратите внимание, договор об отчуждении исключительного права на товарный знак на основании ст. 1490 ГК РФ должен быть заключен в письменной форме. Такой договор подлежит государственной регистрации в федеральном органе исполнительной власти по интеллектуальной собственности. Стоимость передаваемых исключительных прав на товарный знак определяется сторонами договора.
Перечень расходов, связанных с приобретением нематериальных активов за плату , определен п. 8 ПБУ 14/2007. Согласно этому перечню первоначальная стоимость товарного знака, приобретенного за плату, будет включать в себя:
- суммы, уплачиваемые в соответствии с договором об отчуждении исключительного права на товарный знак правообладателю (продавцу);
- таможенные пошлины и таможенные сборы;
- невозмещаемые суммы налогов, государственные, патентные и иные пошлины, уплачиваемые в связи с приобретением товарного знака;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической организации и иным лицам, через которые приобретен товарный знак;
- суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товарного знака;
- иные расходы, непосредственно связанные с приобретением товарного знака и обеспечением условий для использования актива в запланированных целях.
И последним, седьмым, условием, которое должно выполняться для того, чтобы объект мог учитываться в составе нематериальных активов, является отсутствие у объекта материально-вещественной формы. Но нематериальные активы тем и характеризуются, что материально-вещественной формы не имеют.
Итак, мы рассмотрели все семь условий, при одновременном выполнении которых товарный знак может быть учтен организацией в составе нематериальных активов.
Первоначальная стоимость товарного знака, по которой он принят к бухгалтерскому учету, изменению не подлежит, за исключением случаев переоценки и обесценения, что предусмотрено п. 16 ПБУ 14/2007. Порядок последующей оценки нематериальных активов установлен разд. 3 ПБУ 14/2007.

Амортизация

Стоимость товарных знаков с определенным сроком полезного использования погашается посредством начисления амортизации , что установлено п. 23 ПБУ 14/2007. Для начисления амортизации п. 29 ПБУ 14/2007 установлены следующие способы :
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка с использованием повышающего коэффициента (не выше 3);
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Выбор способа производится организацией исходя из расчета ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА, включая финансовый результат от возможной продажи данного актива. Если расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования НМА не является надежным, организация обязана применять линейный способ начисления амортизации.
Начислять амортизацию согласно п. п. 31 и 32 ПБУ 14/2007 следует с 1 числа месяца, следующего за месяцем принятия товарного знака к бухгалтерскому учету. Амортизация начисляется до полного погашения стоимости либо списания товарного знака с бухгалтерского учета, и с 1 числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости или списания товарного знака с бухгалтерского учета, амортизационные отчисления прекращаются. В течение срока полезного использования товарного знака начисление амортизационных отчислений не приостанавливается.
В бухгалтерском учете амортизация отражается в том отчетном периоде, к которому она относится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

Списание

Стоимость товарных знаков, которые выбывают или не способны приносить организации экономические выгоды в будущем, в соответствии с п. 34 ПБУ 14/2007 подлежит списанию с бухгалтерского учета . Одновременно со списанием товарного знака подлежит списанию и сумма амортизационных отчислений, накопленных по этому объекту. Дата списания с учета определяется исходя из правил признания доходов либо расходов. Доходы и расходы от списания отражаются в бухгалтерском учете в том отчетном периоде, к которому они относятся и отражаются в качестве прочих доходов и расходов, если иное не установлено нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Учет доходов и расходов осуществляется в соответствии с правилами, установленными Положениями по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденными Приказами Минфина России от 6 мая 1999 г. N N 32н и 33н соответственно.

Отражение в бухгалтерском учете

Информация о наличии и движении товарных знаков обобщается на счете 04 "Нематериальные активы" , предназначенном для этих целей Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и Инструкцией по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н.
Принятие к бухгалтерскому учету товарного знака по первоначальной стоимости отражается по дебету счета 04 и кредиту счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Затраты на приобретение товарного знака отражаются на субсчете 08-5 "Приобретение нематериальных активов".
Амортизация может учитываться либо непосредственно на счете 04, либо с применением счета 05 "Амортизация нематериальных активов". Если организацией используется счет 05, начисленная сумма амортизации отражается по кредиту счета 05 в корреспонденции с дебетом счетов учета затрат на производство (расходов на продажу).
При выбытии товарного знака его стоимость, учтенная на счете 04, уменьшается на сумму амортизации, начисленной за время использования актива (с дебета счета 05). Остаточная стоимость списывается со счета 04 на счет 91 "Прочие доходы и расходы".
Аналитический учет по счету 04 следует вести по отдельным объектам нематериальных активов.

Товарные знаки в налоговом учете

Нематериальными активами в целях исчисления налога на прибыль организаций в соответствии с п. 3 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) признаются приобретенные и (или) созданные налогоплательщиком результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности (исключительные права на них), которые в течение длительного времени (свыше 12 месяцев) используются в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд организации .
Результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности для признания их нематериальными активами должны удовлетворять следующим условиям:
- они должны иметь способность приносить налогоплательщику экономические выгоды (доход);
- существование самого нематериального актива и (или) исключительного права налогоплательщика на результаты интеллектуальной деятельности должно быть подтверждено надлежаще оформленными документами (патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака).
НК РФ к нематериальным активам относит, в частности, исключительное право на товарный знак.
Согласно п. 1 ст. 256 НК РФ амортизируемым имуществом в целях исчисления налога на прибыль признается не только имущество организации, но также результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, то есть нематериальные активы.
Для признания товарного знака амортизируемым имуществом (далее - имущество) должны выполняться следующие условия :
- товарный знак должен находиться у налогоплательщика на праве собственности (если гл. 25 НК РФ не предусмотрено иное);
- использоваться для извлечения дохода;
- стоимость товарного знака должна погашаться путем начисления амортизации.
Есть еще два условия, которые также должны выполняться: срок полезного использования товарного знака должен быть больше 12 месяцев, а первоначальная стоимость - более 20 тыс. руб.
В соответствии с пп. 8 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации приобретенные права на результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, если по договору на приобретение прав оплата должна производиться периодическими платежами в течение срока действия указанного договора. Периодические (текущие) платежи за пользование, в частности, правами, возникающими из патентов на изобретения, промышленные образцы и другие виды интеллектуальной собственности, относятся в соответствии с пп. 37 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Например, если организацией приобретены в соответствии с установленным законодательством порядком неисключительные права на использование товарного знака, то, как отмечено в Письме УФНС России по г. Москве от 23 января 2006 г. N 20-08/3582, данное имущество не является амортизируемым.
Первоначальная стоимость амортизируемых нематериальных активов определяется как сумма расходов на их приобретение (создание) и доведение до состояния, в котором они пригодны для использования. Суммы НДС и акцизов в первоначальную стоимость нематериальных активов не включаются, за исключением случаев, установленных НК РФ.
Если нематериальные активы созданы самой организацией, их стоимость определяется как сумма фактических расходов на их создание, изготовление, за исключением сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. В сумму фактических расходов включаются материальные расходы, расходы на оплату труда, на оплату услуг сторонних организаций, патентные пошлины, связанные с получением патентов, свидетельств.
Расходы по созданию нематериального актива учитываются организацией в целях налогообложения прибыли после соответствующего окончания работ по созданию этого актива и ввода его в эксплуатацию, о чем сказано в Письме УФНС России по г. Москве от 8 октября 2008 г. N 20-12/094136.
Учет доходов и расходов по амортизируемому имуществу следует вести пообъектно. Аналитический учет согласно ст. 323 НК РФ должен содержать информацию о принятых организацией сроках полезного использования нематериальных активов, о сумме начисленной амортизации за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором имущество реализовано (выбыло) - для нематериальных активов, амортизация по которым начисляется линейным методом.

Любая компания или предприниматель (в том числе на УСН) при желании может создать собственный товарный знак. То есть обозначение своего продукта, которое индивидуально и тем самым помогает отличаться от конкурентов. После того, как готовый объект в виде товарного знака появится, вам нужно принять его к учету.

Шаг № 1 Примите товарный знак к бухгалтерскому учету

В большинстве случаев товарный знак удовлетворяет критериям нематериального актива. Поэтому далее мы будем рассматривать ситуацию, когда товарный знак является именно нематериальным активом.

Условия для признания товарного знака нематериальным активом

Списать стоимость товарного знака на расходы вы сможете только после того, как поставите его на учет. Для этого на основании свидетельства на товарный знак оформите акт о приеме товарного знака к учету.

Унифицированной формы такого документа нет. Поэтому форму акта вам нужно будет разработать самостоятельно, закрепив ее в учетной для целей бухгалтерского учета. За основу можете взять унифицированную форму № ОС-1 по учету основных средств, утвержденную постановлением Госкомстата России от 21.01.2003 № 7.

Далее на товарный знак нужно завести карточку учета НМА, в которую вы будете вносить все сведения о товарном знаке и его использовании. Унифицированная форма № НМА-1 утверждена постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а. Можете использовать ее либо разработать свой бланк.

Все расходы, которые вы несли в связи с созданием и регистрацией товарного знака, оформите проводкой:
ДЕБЕТ 08 субсчет «Приобретение НМА» КРЕДИТ 60 (10, 68, 69, 70, 76)
— учтены расходы на создание товарного знака, который будет включен в состав нематериальных активов.

После того как вы составили акт о приеме товарного знака на учет, сформируйте на сумму понесенных расходов такую запись:
ДЕБЕТ 04 КРЕДИТ 08 субсчет «Приобретение НМА»
— товарный знак учтен в составе нематериальных активов.

Шаг № 2 Определитесь с порядком списания НМА в налоговом учете

Товарные знаки, являющиеся нематериальными активами, компании на УСН списывают так же, как и основные средства. То есть оплаченная стоимость объекта относится на расходы в течение года равными долями за отчетные периоды. С единственной разницей, что для основных средств важен факт ввода объекта в эксплуатацию. А для НМА достаточно принятия объекта к бухучету. То есть, оприходовав товарный знак, начинайте его списывать в указанном порядке (подп. 1 и 2 п. 3 ст. 346.16, подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).

Расчет расходов приведите в разделе II Книги учета доходов и расходов. Далее итоговое значение из графы 12 раздела II перенесите в раздел I Книги учета. Такую запись делайте в последний день каждого квартала начиная с квартала, в котором товарный знак принят к бухгалтерскому учету.

Пример
ООО «Пакет» (применяет УСН) в сентябре 2015 года приняло к бухучету в качестве нематериального актива товарный знак, созданный собственными силами. Стоимость объекта — 120 000 руб. — оплачена в полном объеме.

Стоимость товарного знака бухгалтер начнет списывать на расходы, уменьшая базу по единому налогу на УСН, начиная с III квартала. Поэтому на отчетные даты (30 сентября и 31 декабря) в раздел I Книги учета доходов и расходов нужно будет записать равные доли — по 60 000 руб. (120 000 руб. : 2). Расчет суммы за III квартал бухгалтер отразил в разделе II Книги учета доходов и расходов.

Шаг № 3 Начните амортизировать товарный знак в бухучете

В налоговом учете, как мы рассмотрели выше, стоимость товарного знака вы спишете на расходы в течение года. Если, конечно, работаете с объектом налогообложения доходы минус расходы. А вот в бухгалтерском учете НМА должны амортизировать все «упрощенцы» независимо от объекта налогообложения.

Амортизация начинает начисляться с месяца, следующего за тем, в котором вы приняли товарный знак к бухгалтерскому учету (п. 31 ПБУ «Учет НМА»). Независимо от выбранного способа амортизации (есть три варианта на выбор) начисление отражайте следующей проводкой:
ДЕБЕТ 20 (23, 25,44) КРЕДИТ 05
— начислена амортизация по товарному знаку, используемому в производстве товаров (при выполнении работ, оказании услуг) или в торговой деятельности.

Теперь что касается способов амортизации. Их существует три, нужно выбрать один и прописать свое решение в учетной политике для целей бухгалтерского учета (п. 28 и 29 ПБУ «Учет НМА»). Рассмотрим каждый способ.

Линейный способ . Данный вариант списания самый простой, и в этом его несомненное удобство. Линейным способом стоимость товарного знака вы будете списывать равномерно в течение срока полезного использования. Сумму амортизации за месяц определяйте по такой формуле:

Способ уменьшаемого остатка . Этот вариант приемлем в отношении тех товарных знаков, выгоды от которых поступают в большем размере в начале их использования. Ведь максимальная сумма амортизации при этом методе начисляется именно в первые месяцы. Для этого применяется следующая формула:

Заметим, что данный способ в отличие от первого варианта требует ежемесячных Тогда как при линейном способе достаточно определить сумму отчислений один раз. Зато здесь амортизация идет быстрее, в том числе потому, что можно установить коэффициент (но не выше 3), увеличив тем самым сумму отчислений.

Пример
ООО «Вагон» приняло к бухучету в состав нематериальных активов товарный знак, созданный собственными силами, стоимостью 120 000 руб. Установленный срок полезного использования товарного знака — 5 лет (60 месяцев). Согласно учетной политике организации товарный знак амортизируется способом уменьшаемого остатка. При расчете нормы амортизации применяется коэффициент, равный 3.

— за первый месяц — 6000 руб. (120 000 руб. : 60 мес. × 3);
— второй месяц — 5797 руб. ((120 000 руб. - 6000 руб.) : 59 мес. × 3);
— третий месяц — 5587 руб. ((120 000 руб. - 6000 руб. - 5979 руб.) : 58 мес. × 3).

В аналогичном порядке бухгалтер рассчитает сумму амортизационных отчислений за последующие месяцы.

Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг) . Формула расчета амортизации при данном способе выглядит так:

Следует отметить, что указанный способ наиболее трудоемок. Зато точно учитывает степень использования товарного знака. Поскольку амортизация рассчитывается пропорционально фактическому объему ценностей, которые изготавливаются или продаются под товарным знаком. При этом для расчета нужно спланировать предполагаемый объем изделий или продаж за весь срок использования товарного знака.

Пример
ООО «Кейс» приняло к бухучету в качестве НМА товарный знак, созданный собственными силами, стоимостью 120 000 руб. Под данным товарным знаком организация продает изделия. Согласно учетной политике организации товарный знак амортизируется способом списания стоимости пропорционально объему продукции (продаж). Предполагаемый объем продаж составляет 300 000 изделий. В первые три месяца использования товарного знака было продано:
— за первый месяц — 10 000 изделий;
— второй месяц — 9500 изделий;
— третий месяц — 12 800 изделий.

Бухгалтер рассчитал сумму ежемесячной амортизации за первые три месяца использования товарного знака. Суммы соответственно составили:
— за первый месяц — 4000 руб. (10 000 шт. × 120 000 руб. : 300 000 шт.);
— второй месяц — 3800 руб. (9500 шт. × 120 000 руб. : 300 000 шт.);
— третий месяц — 5120 руб. (12 800 шт. × 120 000 руб. : 300 000 шт.).

В аналогичном порядке бухгалтер рассчитает сумму амортизационных отчислений за последующие месяцы

Что такое товарный знак? Нужно ли его регистрировать? В каком порядке он принимается к учету и как его амортизировать, продавать или передавать? Ответы на эти вопросы вы найдете в статье.

Товарный знак — это обозначение для индивидуализации товаров, выполняемых работ или оказываемых услуг юридических или физических лиц. Такое определение приведено в статье 1 Закона РФ от 23.09.92 № 3520-1 «О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров» (далее — Закон № 3520-1).

В соответствии с пунктом 1 статьи 2 Закона № 3520-1 правовая охрана товарного знака осуществляется на основании его государственной регистрации или в силу международных договоров Российской Федерации. Товарные знаки регистрируются в Роспатенте. Правила составления, подачи и рассмотрения заявки на регистрацию товарного знака и знака обслуживания утверждены приказом Роспатента от 05.03.2003 № 32. Исключительное право на товарный знак удостоверяется свидетельством (ст. 3 Закона № 3520-1).

Регистрация товарного знака действует до истечения 10 лет (ст. 16 Закона № 3520-1). Данный срок считается с даты представления в Роспатент заявки на регистрацию. По заявлению правообладателя срок может продлеваться каждый раз на 10 лет.

Пункт 1 статьи 4 Закона № 3520-1 наделяет правообладателя правом использовать товарный знак и запрещать его использование другими лицами.

Признание и оценка товарных знаков

...в налоговом учете

Исключительное право на товарный знак относится к нематериальным активам (НМА). Так сказано в пункте 3 статьи 257 НК РФ. В этом же пункте определены критерии, которым должны соответствовать НМА. Во-первых, использование организацией товарного знака в производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) или для управленческих нужд в течение длительного времени (свыше 12 месяцев). Во-вторых, способность товарного знака приносить доход. Кроме того, налогоплательщику надо иметь документы, которые подтверждали бы существование НМА и (или) исключительного права на результаты интеллектуальной деятельности, то есть свидетельство, договор уступки (приобретения) товарного знака.

Отметим, что включить право на товарный знак в состав НМА можно только после того, как на него получено свидетельство и договор уступки (приобретения) зарегистрирован в Роспатенте. Как указано в статье 27 Закона № 3520-1, без регистрации договор недействителен.

Первоначальная стоимость НМА, приобретенных за плату (созданных), устанавливается следующим образом. Это сумма всех расходов на приобретение (создание) и доведение данных активов до состояния, в котором они пригодны для использования (п. 3 ст. 257 НК РФ). Естественно, все расходы должны быть экономически обоснованны и документально подтверждены. Причем стоимость товарного знака, созданного самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на его создание, изготовление (в том числе материальных расходов, затрат на оплату труда, услуг сторонних организаций, а также пошлин, связанных с получением свидетельств). Независимо от способа приобретения товарного знака в его первоначальную стоимость не включаются суммы НДС и акцизов. Исключением являются случаи, предусмотренные Налоговым кодексом.

Если стоимость товарного знака выражена в условных единицах, то доходы (расходы) в виде суммовой разницы включаются в состав внереализационных доходов или расходов соответственно. Основание — пункт 11.1 статьи 250 и подпункт 5.1 пункта 1 статьи 265 НК РФ.

Нередко организации получают товарный знак в качестве вклада в уставный капитал. При формировании его первоначальную стоимость, следует руководствоваться нормами статьи 277 НК РФ. В пункте 1 этой статьи сказано, что товарный знак, полученный как вклад в уставный капитал, принимается к налоговому учету по стоимости (остаточной стоимости), определяемой по данным налогового учета передающей стороны на дату перехода права собственности на это имущество. В первоначальную стоимость товарного знака включаются расходы, в том числе дополнительные расходы, понесенные передающей стороной при передаче (если подобные затраты определены как взнос в уставный капитал). В том случае, когда получающая сторона не может документально подтвердить стоимость вносимого товарного знака, его стоимость для целей налогообложения признается равной нулю.

Первоначальная стоимость безвозмездно полученных товарных знаков, как правило, равна нулю. Но в первоначальную стоимость товарного знака можно включить сумму расходов по доведению этого объекта до состояния, в котором он пригоден к использованию. При получении имущества безвозмездно в налоговом учете возникает внереализационный доход в размере рыночной стоимости полученного товарного знака. Рыночная стоимость должна быть обязательно подтверждена документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250 НК РФ). Датой получения внереализационного дохода признается день, когда стороны подписали акт приема-передачи исключительного права на товарный знак (подп. 1 п. 4 ст. 271 НК РФ).

Зарегистрированные товарные знаки в налоговом учете признаются амортизируемым имуществом. Согласно пункту 1 статьи 259 Кодекса амортизацию по товарным знакам можно начислять двумя методами: линейным или нелинейным. Порядок начисления амортизации закрепляется в учетной политике. Он не может быть изменен в течение всего периода использования объекта интеллектуальной собственности. Амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором товарный знак был введен в эксплуатацию. Начисление амортизации продолжается до полного списания стоимости такого объекта либо до его выбытия (п. 2 ст. 259 НК РФ).

Напомним, что расходы по списанию стоимости товарных знаков, полученных безвозмездно, для целей налогообложения не признаются. Если у организации появляются расходы, связанные с таким получением имущества, которые позволяют сформировать его первоначальную стоимость, то только в этой части затраты на списание данного объекта могут быть признаны в целях налогового учета.

О том, как определяется срок полезного использования товарного знака, говорится в пункте 2 статьи 258 НК РФ. Так, он может быть установлен исходя из срока действия свидетельства либо срока полезного использования НМА. Во втором случае это должно быть зафиксировано в договоре.

Если срок полезного использования товарного знака установить невозможно, норма амортизации рассчитывается исходя из срока, равного 10 годам (но не более срока деятельности организации).

Определяя срок полезного использования товарного знака, налогоплательщик установленный срок действия регистрации уменьшает на период, затраченный на получение свидетельства.

...в бухгалтерском учете

Согласно пункту 4 ПБУ 14/2000 исключительные права на товарный знак учитываются в составе НМА. Как установлено в пункте 3 этого бухгалтерского стандарта, актив может быть принят на учет в качестве нематериального, если:

• у него отсутствует материально-вещественная (физическая) структура;
• возможна его идентификация (выделение, отделение) от иного имущества организации;
• он применяется в производстве продукции (при выполнении работ, оказании услуг) либо для управленческих нужд организации;
• используется в течение длительного времени (свыше 12 месяцев);
• не предполагается его последующая перепродажа;
• он способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

Кроме того, в наличии должны быть надлежащим образом оформленные документы, подтверждающие существование актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности (свидетельство, договор уступки (приобретения) товарного знака и т. п.).

Если товарный знак приобретается за плату, его первоначальная стоимость определяется как сумма фактических расходов, произведенных в связи с этим, без НДС и иных возмещаемых налогов. Исключением являются случаи, предусмотренные законодательством Российской Федерации.

Перечень расходов на приобретение НМА, приведенный в пункте 6 ПБУ 14/2000, является открытым. К таким расходам, в частности, относятся суммы, уплаченные правообладателю (продавцу), а также затраты на консультационные услуги, пошлины и др. Размер пошлин установлен Положением о пошлинах за патентование изобретений, полезных моделей, промышленных образцов, регистрацию товарных знаков, знаков обслуживания, наименования мест происхождения товаров, предоставления права пользования наименованиями мест происхождения товаров (далее — Положение о пошлинах). Этот документ утвержден постановлением Правительства РФ от 12.08.93 № 793.

До регистрации договора уступки (приобретения) товарного знака в Роспатенте все затраты на покупку данного НМА накапливаются на счете 08. После регистрации договора эти затраты формируют первоначальную стоимость товарного знака, которая отражается на счете 04.

Пример 2

ЗАО «Магма» приобрело по договору об уступке товарный знак у ООО «Октан» за 106 200 руб. (в том числе НДС 16 200 руб.). За регистрацию договора в Роспатенте организация уплатила пошлину в размере 8000 руб. ЗАО «Магма» воспользовалось услугами консультационной фирмы ООО «Консалт» относительно дальнейшего использования товарного знака. Стоимость консультационных услуг — 3540 руб. (включая НДС 540 руб.).

В бухгалтерском учете ЗАО «Магма» эти операции отражаются таким образом:

дебет 08 кредит 60 субсчет «октан»
— 90 000 руб. (106 200 руб. - 16 200 руб.) — отражена стоимость приобретенного товарного знака;

дебет 19 кредит 60 субсчет «октан»
— 16 200 руб. — учтена сумма ндс по приобретенному товарному знаку;

дебет 08 кредит 60 субсчет «консалт»
— 3000 руб. (3540 руб. - 540 руб.) — отражена стоимость консультационных услуг;

дебет 19 кредит 60 субсчет «консалт»
— 540 руб. — учтена сумма ндс по консультационным услугам;

дебет 68 кредит 19
— 540 руб. — принят к вычету ндс по консультационным услугам;

дебет 08 кредит 76
— 8000 руб. — учтена сумма пошлины;

дебет 60 субсчет «консалт» кредит 51
— 3540 руб. — оплачены консультационные услуги;

дебет 60 субсчет «октан» кредит 51
— 106 200 руб. — перечислена плата за товарный знак ооо «октан»;

дебет 76 кредит 51
— 8000 руб. — оплачена пошлина;

дебет 04 кредит 08
— 101 000 руб. (90 000 руб. + 3000 руб. + 8000 руб.) — принят к учету товарный знак в качестве нма;

дебет 68 кредит 19
— 16 200 руб. — принят к вычету ндс по приобретенному товарному знаку.

Первоначальная стоимость товарного знака, созданного самой организацией, определяется как сумма фактических расходов на его создание и изготовление. В состав таких расходов включаются суммы израсходованных материальных ресурсов, оплата труда, стоимость услуг сторонних организаций, патентные пошлины. Исключение составляют суммы НДС и иных возмещаемых налогов.

В соответствии с пунктом 7 ПБУ 14/2000 НМА считаются созданными самой организацией, если:

• они выполнены в рамках служебных обязанностей сотрудников или по конкретному заданию работодателя. При этом исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принадлежит организации-работодателю;
• результаты интеллектуальной деятельности получены автором (авторами) по договору с заказчиком, не являющимся работодателем. Исключительное право на результаты интеллектуальной деятельности принадлежит организации-заказчику;
• свидетельство на товарный знак выдано на имя организации.

Пример 3

ЗАО «Окнапром» (опытный завод по производству пластиковых окон) приняло решение создать товарный знак для индивидуализации своей продукции. Работница завода О.Ю. Мальцева в рамках должностных обязанностей разработала товарный знак предприятия. За время выполнения указанных работ ей была выплачена зарплата 7000 руб. Сумма начисленных ЕСН и взносов в Пенсионный фонд составила 1820 руб., страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний — 70 руб.

Организация подала в Роспатент заявление о регистрации товарного знака и выдаче свидетельства на него. При этом были уплачены пошлины:

• за подачу заявки на регистрацию товарного знака и экспертизу заявленного обозначения — 8500 руб.;
• регистрацию товарного знака и выдачу свидетельства на него — 10 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО «Окнапром» эти операции отразило такими записями:

дебет 08 кредит 70
— 7000 руб. — начислена зарплата о.ю. мальцевой;

дебет 08 кредит 68, 69
— 1890 руб. (1820 руб. + 70 руб.) — начислены есн, взносы в пенсионный фонд и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

дебет 08 кредит 76
— 18 500 руб. (10 000 руб. + 8500 руб.) — учтены суммы пошлин, связанных с регистрацией товарного знака;

дебет 76 кредит 51
— 18 500 руб. — оплачены указанные пошлины;

дебет 04 кредит 08
— 27 390 руб. (7000 руб. + 1890 руб. + 18 500 руб.) — принят к учету товарный знак.

Таким образом, в бухгалтерском учете предусмотрены почти аналогичные правила формирования первоначальной стоимости товарных знаков, приобретаемых за плату и создаваемых самой организацией, что и в налоговом учете.

Однако если стоимость товарных знаков выражена в условных единицах, но подлежит оплате в рублях, то появляются различия. В налоговом учете возникающие суммовые разницы отражаются как внереализационные расходы (доходы), а в бухучете такие разницы признаются курсовыми и включаются в первоначальную стоимость товарного знака.

Что касается ситуаций, когда товарный знак получен безвозмездно или принят в качестве вклада в уставный капитал, то здесь первоначальная стоимость в бухгалтерском и налоговом учете будет различной.

Согласно пункту 9 ПБУ 14/2000 при получении товарного знака в качестве вклада в уставный капитал его первоначальная стоимость определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) создаваемой организации.

Пример 4

ЗАО «Бригантина» получило от учредителя в качестве вклада в уставный капитал исключительное право на товарный знак. Стоимость данного НМА, согласованная учредителями, составила 104 000 руб.

Бухгалтер ЗАО «Бригантина» сделал в бухучете такие проводки:

дебет 75 кредит 80
— 104 000 руб. — отражена задолженность учредителя по вкладу в уставный капитал;

дебет 08 кредит 75
— 104 000 руб. — учтена сумма вклада, внесенного учредителем;

дебет 04 кредит 08
— 104 000 руб. — принят к учету товарный знак в качестве нма.

В налоговом учете товарный знак принимается по остаточной стоимости, числящейся в учете учредителя, включая дополнительные расходы, понесенные последним при передаче НМА. Если ЗАО «Бригантина» не сможет документально подтвердить стоимость товарного знака, то налоговая стоимость признается равной нулю.

Допустим, что товарные знаки получены организацией безвозмездно. Первоначальная стоимость таких НМА определяется исходя из их рыночной стоимости на день принятия к бухгалтерскому учету (п. 10 ПБУ 14/2000).

Рыночная стоимость формируется на основе цены на этот или аналогичный вид имущества. Данные о цене подтверждаются документально или экспертным путем. Таково требование пункта 23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н.

Стоимость активов, полученных безвозмездно, признается прочим доходом организации на основании пункта 8 ПБУ 9/99. Первоначальная стоимость безвозмездно полученного товарного знака учитывается в доходах будущих периодов на счете 98. С этого счета первоначальная стоимость списывается в состав прочих доходов организации по мере начисления амортизации.

Пример 5

ООО «Орел» безвозмездно получило от физического лица исключительное право на товарный знак. По оценке независимого оценщика стоимость товарного знака составила 19 800 руб. ООО «Орел» выплатило оценщику вознаграждение в размере 2600 руб. (оценщик применяет УСН). За регистрацию договора в Роспатенте организация уплатила пошлину 8000 руб. Срок полезного использования товарного знака (срок свидетельства) — 10 лет (120 месяцев). Амортизация по НМА начисляется линейным методом.

В бухгалтерском учете ООО «Орел» были сделаны такие записи:

дебет 08 кредит 98
— 19 800 руб. — отражено безвозмездное получение товарного знака;

дебет 08 кредит 60
— 2600 руб. — вознаграждение независимого оценщика включено в первоначальную стоимость товарного знака;

дебет 60 кредит 51
— 2600 руб. — оплачены услуги независимого оценщика;

дебет 76 кредит 51
— 8000 руб. — оплачена пошлина за регистрацию договора в роспатенте;

дебет 08 кредит 76
— 8000 руб. — сумма пошлины включена в первоначальную стоимость товарного знака;

дебет 04 кредит 08
— 30 400 руб. (19 800 руб. + 8000 руб. + 2600 руб.) — товарный знак учтен в составе нма;

дебет 20 кредит 05
— 253 руб. (30 400 руб. ? 120 мес.) — начислена амортизация по нма;

дебет 98 кредит 91-1
— 165 руб. (19 800 руб. ? 120 мес.) — соответствующая часть доходов будущих периодов признана в составе прочих доходов текущего периода.

В налоговом учете первоначальная стоимость товарного знака составила 10 600 руб. (8000 руб. + 2600 руб.).

Момент признания дохода в виде стоимости безвозмездно полученного товарного знака в бухгалтерском и налоговом учете различен. В налоговом учете доход признается единовременно, а в бухгалтерском — по мере начисления амортизации. В связи с этим в бухучете возникают вычитаемая временная разница и соответствующий ей отложенный налоговый актив. Последний уменьшается (погашается) по мере признания внереализационного дохода в бухучете (п. 11, 14 и 17 ПБУ 18/02).

Поскольку первоначальная стоимость товарного знака в бухгалтерском учете превышает его первоначальную стоимость в налоговом учете (в большинстве случаев она равна нулю), то при начислении амортизации в бухучете ежемесячно возникают постоянная разница и соответствующее ей постоянное налоговое обязательство. На это указано в пунктах 4 и 7 ПБУ 18/02.

Для учета нематериальных активов используется карточка формы № НМА-1, утвержденная постановлением Госкомстата России от 30.10.97 № 71а. Заметим, что сегодня законодательством не определены формы первичных документов по движению НМА. Поэтому организации должны самостоятельно разрабатывать такие формы и утверждать их в учетной политике по бухгалтерскому учету.

В соответствии с пунктом 15 ПБУ 14/2000 товарные знаки, учтенные в составе НМА, амортизируются в бухучете одним из следующих способов:

• линейным;
• уменьшаемого остатка;
• списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При применении последнего способа может возникнуть ситуация, когда срок полезного использования товарного знака, установленный в учетной политике для целей бухучета, окажется меньше, чем тот, на который выдано свидетельство. В такой ситуации после полного списания первоначальной стоимости товарный знак будет числиться в бухучете в условной оценке с отнесением суммы оценки на финансовые результаты организации. Об этом говорится в пункте 21 ПБУ 14/2000. Из этого же пункта следует, что начисление амортизации может отражаться в бухучете любым из двух методов:

• путем накопления сумм на счете 05. При этом на счете 04 до истечения срока полезного использования товарного знака отражается первоначальная стоимость НМА;
• путем уменьшения первоначальной стоимости товарного знака. То есть на счете 04 отражается остаточная стоимость товарного знака.

Срок полезного использования товарного знака определяется организацией при принятии объекта к бухучету. Он устанавливается:

• исходя из срока действия свидетельства (других ограничений, введенных законодательством);
• ожидаемого срока использования этого объекта, в течение которого организация может получать экономические выгоды.

Предположим, что срок полезного использования товарного знака определить невозможно. Тогда нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 20 лет, но не более срока деятельности организации (п. 17 ПБУ 14/2000).

Как уже отмечалось, действующее законодательство позволяет продлевать срок действия свидетельства на товарный знак каждый раз на 10 лет. При этом в бухгалтерском учете срок полезного использования не увеличивается. Допустим, после окончания установленного в учетной политике срока полезного использования товарного знака его первоначальная стоимость будет полностью погашена. После продления срока действия свидетельства товарный знак следует отражать в бухучете в условной оценке. Причем сумма оценки относится на финансовые результаты организации.

Для сближения бухгалтерского и налогового учета рекомендуется использовать линейный способ начисления амортизации. При этом ежемесячные суммы амортизации, принимаемые для целей бухгалтерского и налогового учета, совпадут. Конечно, если первоначальная стоимость и срок полезного использования товарного знака одинаковы в бухгалтерском и налоговом учете.

Доходы от использования товарного знака

Организации, обладающие исключительным правом на товарный знак, могут распоряжаться этим правом и передавать его третьим лицам. Закон № 3520-1 предусматривает два способа передачи прав на товарный знак. Первый способ — уступка исключительного права на товарный знак. Второй — предоставление лицензии на использование НМА.

Уступка исключительного права на товарный знак

Правообладатель может уступить (продать) исключительное право на товарный знак в отношении всех или части товаров, для которых он зарегистрирован, юридическому лицу или предпринимателю. В таком случае оформляется договор о передаче исключительного права на товарный знак (договор об уступке товарного знака). Данная норма содержится в статье 25 Закона № 3520-1.

Указанный договор обязательно нужно зарегистрировать в Роспатенте (ст. 27 Закона № 3520-1). За это взимается пошлина в размере 8000 руб. за каждый предусмотренный договором товарный знак. Так сказано в подпункте «и» пункта 2 Положения о пошлинах.

В налоговом учете выручка от уступки прав на товарный знак признается доходом от реализации на дату регистрации договора. Об этом говорится в пункте 1 статьи 249 НК РФ.

При реализации товарного знака полученный доход уменьшается на остаточную стоимость данного НМА. Это следует из подпункта 1 пункта 1 статьи 268 и пункта 1 статьи 257 НК РФ. Полученный доход также уменьшается на суммы расходов, непосредственно связанных с выбытием товарного знака, в частности на затраты по оценке и др.

Согласно статье 323 НК РФ доход от реализации исключительного права на товарный знак включается в налоговую базу в том отчетном периоде, в котором произошла уступка права.

Убыток, образовавшийся в налоговом учете от реализации товарного знака, включается в прочие расходы равномерно в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования товарного знака и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации (п. 3 ст. 268 НК РФ).

В бухгалтерском учете в случае уступки прав на товарный знак производится списание стоимости этого НМА. Остаточная стоимость товарного знака, признаваемая прочим расходом на дату регистрации договора уступки, определяется исходя из первоначальной стоимости и начисленной к моменту уступки амортизации. Основание — пункты 22 и 23 ПБУ 14/2000 и пункты 11 и 16 ПБУ 10/99.

Доход от реализации товарного знака признается в составе прочих доходов также на дату регистрации договора (п. 7 и 16 ПБУ 9/99).

Пример 6

Воспользуемся условиями примера 2, дополнив их. Допустим, ЗАО «Магма» уступило право на товарный знак ООО «Легенда» за 118 000 руб. (в том числе НДС 18 000 руб.). На момент уступки амортизация, начисленная по товарному знаку и в бухгалтерском, и налоговом учете, составила 41 200 руб., а остаточная стоимость — 59 800 руб. (Для упрощения примера предположим, что суммы налоговой и бухгалтерской амортизации равны, хотя на практике это бывает нечасто.) В рабочем плане счетов ЗАО «Магма» предусмотрены субсчета 04-1 «Первоначальная стоимость НМА» и 04-2 «Выбытие НМА».

На дату уступки исключительного права на товарный знак в бухгалтерском учете ЗАО «Магма» были сделаны проводки:

дебет 04-2 кредит 04-1
— 101 000 руб. — списана первоначальная стоимость товарного знака;

дебет 05 кредит 04-2
— 41 200 руб. — списана сумма начисленной амортизации по товарному знаку;

дебет 62 кредит 91-1
— 118 000 руб. — отражен доход от реализации исключительного права на товарный знак;

дебет 91-3 кредит 68
— 18 000 руб. — начислен ндс;

дебет 91-2 кредит 04-2
— 59 800 руб. (101 000 руб. - 41 200 руб.) — списана остаточная стоимость исключительного права на товарный знак;

дебет 51 кредит 62
— 118 000 руб. — поступили денежные средства от ооо «легенда».

В налоговом учете доходом от реализации признается сумма 100 000 руб. (118 000 руб. - 18 000 руб.). Остаточная стоимость товарного знака, на которую уменьшается доход от реализации, определяется в порядке, аналогичном бухучету.

Кстати

Договор коммерческой концессии (франчайзинг)
В главе 54 Гражданского кодекса предусмотрено, что права на товарные знаки могут передаваться по договору коммерческой концессии (франчайзинг).

Согласно этому договору одна сторона (правообладатель) предоставляет другой стороне (пользователю) право использовать в предпринимательской деятельности комплекс принадлежащих ей исключительных прав. В состав такого комплекса могут входить права на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, охраняемую коммерческую информацию, а также на другие объекты исключительных прав — товарный знак, знак обслуживания и т. д. Об этом говорится в статье 1027 ГК РФ.

По договору коммерческой концессии выплата вознаграждения пользователем правообладателю может производиться в форме фиксированных разовых или периодических платежей, отчислений от выручки. Кроме того, вознаграждение может выплачиваться и в иной форме, если это предусмотрено в договоре. Основание — статья 1030 ГК РФ.

В пункте 2 статьи 1028 ГК РФ зафиксировано, что указанный договор регистрируется органом, который осуществил регистрацию юридического лица или предпринимателя, выступающего в качестве правообладателя. Причем правообладатель может быть зарегистрирован в качестве юридического лица или предпринимателя в иностранном государстве. В этом случае договор регистрирует орган, который произвел регистрацию юридического лица или предпринимателя, являющегося пользователем.

Порядок регистрации договоров коммерческой концессии установлен приказом Минфина России от 12.08.2005 № 105н.

Передача права на использование товарного знака по лицензионному договору

В соответствии со статьей 26 Закона № 3520-1 владелец товарного знака (лицензиар) может предоставить право на его использование другому лицу (лицензиату) по лицензионному договору. Такое право передается в отношении все или только части товаров, для которых зарегистрирован товарный знак.

Лицензионный договор подлежит регистрации в Роспатенте. В противном случае он считается недействительным (ст. 27 Закона № 3520-1). За регистрацию договора, относящегося к одному товарному знаку, взимается пошлина 8000 руб. Если же регистрируется лицензионный договор, относящийся к нескольким товарным знакам, то придется уплатить пошлину 8000 руб. и дополнительно 7000 руб. за каждый предусмотренный договором товарный знак свыше одного. Такой порядок прописан в подпункте «и» пункта 2 Положения о пошлинах.

Порядок отражения в налоговом учете доходов от предоставления в пользование прав на товарные знаки зависит от двух факторов:

• от формы вознаграждения, установленной лицензионным договором, — разовый (паушальный) платеж или периодические платежи (роялти);
• характера деятельности организации-правообладателя по передаче прав на объекты интеллектуальной собственности — обычная или разовая.

Предположим, что налогоплательщик определяет доходы в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, то есть как доходы от реализации имущественных прав. В таком случае доход в виде паушального платежа признается организацией-правообладателем единовременно в полной сумме в том отчетном периоде, в котором он был получен, независимо от фактического поступления денежных средств. Периодические платежи (роялти) включаются в состав доходов того отчетного периода, в котором они имели место. Это следует из пунктов 1 и 2 статьи 271 НК РФ.

Другая ситуация: доходы от предоставления в пользование товарного знака в соответствии с пунктом 5 статьи 250 НК РФ отражаются в составе внереализационных доходов. На основании подпункта 3 пункта 4 статьи 271 НК РФ датой признания дохода будет являться одна из следующих дат:

• дата проведения расчетов в соответствии с условиями договора;
• дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для проведения расчетов;
• последний день отчетного (налогового) периода.

При кассовом методе доходы от предоставления в пользование товарного знака признаются в тот день, когда средства поступили на счета в банке и (или) в кассу организации. Об этом сказано в статье 273 Налогового кодекса.

Бухгалтерский учет доходов от предоставления в пользование прав на товарный знак также зависит от формы платежа и характера деятельности организации-правообладателя.

Товарные знаки, переданные в пользование другим организациям, отражаются в бухучете правообладателя в качестве НМА, и по ним продолжает начисляться амортизация. Правообладатель учитывает их в составе НМА обособленно на отдельном субсчете (п. 25 ПБУ 14/2000).

Разовые (паушальные) платежи отражаются как доходы будущих периодов на счете 98. Эти суммы списываются в состав текущих прочих доходов или доходов от обычных видов деятельности в течение срока действия лицензионного договора.

Периодические платежи учитываются в составе доходов того периода, к которому они относятся.

В организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав на использование товарных знаков, данные доходы признаются доходами по обычным видам деятельности и отражаются на счете 90. Если передача прав не является предметом деятельности организации, то полученные доходы относятся к прочим доходам и учитываются на счете 91.

Пример 7

Организация-лицензиар ООО «Омега» заключила лицензионный договор с ООО «Вектор» о предоставлении ему права на использование товарного знака сроком на 2 года (24 мес.). Предоставление прав на товарные знаки не является основным видом деятельности ООО «Омега».

По договору на дату передачи указанного права лицензиат уплачивает разовый (паушальный) платеж в сумме 36 000 руб. (Для простоты примера НДС на учитываем.) Кроме того, он производит ежемесячные платежи (роялти) в сумме 2000 руб. Ежемесячно по товарному знаку начисляется амортизация в размере 1000 руб. Права по лицензионному договору были переданы в апреле 2007 года.

В апреле 2007 года в бухгалтерском учете ООО «Омега» были сделаны такие записи:

дебет 76 кредит 98
— 36 000 руб. — отражен доход в виде паушального платежа от передачи права на использование товарного знака;

дебет 51 кредит 76
— 36 000 руб. — поступили денежные средства от ооо «вектор» в оплату паушального платежа;

дебет 98-1 кредит 91-1
— 1500 руб. (36 000 руб. ? 24 мес.) — учтена в составе прочих доходов часть паушального платежа, поступившая в текущем месяце;

дебет 76 кредит 91-1
— 2000 руб. — отражен доход в виде роялти от передачи права на использование товарного знака;

дебет 51 кредит 76
— 2000 руб. — поступили денежные средства от ооо «вектор» в оплату роялти;

дебет 91-2 кредит 05
— 1000 руб. — учтена в составе прочих расходов ежемесячная сумма амортизационных отчислений по товарному знаку;

дебет 91-9 кредит 99
— 2500 руб. (1500 руб. + 2000 руб. - 1000 руб.) — отражен ежемесячный финансовый результат от передачи права на использование товарного знака.

В налоговом учете доходы от предоставления в пользование товарного знака включаются в состав внереализационных доходов.